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Le nuove restrizioni per le società in perdita

del 07/11/2011

Le nuove restrizioni per le società in perdita
Per effetto delle disposizioni contenute nella “Manovra di Ferragosto” (articolo 2, commi da 36-decies a 36-duodecies) a decorrere dal 2012 il regime previsto per le “società di comodo” viene ulteriormente inasprito con conseguenze molto rilevanti per le società che non dovessero soddisfare i requisiti minimi di produttività stabiliti dal legislatore.
Le principali modifiche alla normativa riguardano:
  • qualora una società di capitali venga considerata “di comodo”, l’aliquota IRES applicabile sul reddito figurativo imponibile è maggiorata dal 27,5% al 38%;
  • tra le ipotesi di applicazione della normativa è stato introdotto il caso in cui una società sia in perdita fiscale per 3 esercizi consecutivi.
Restano invece fermi:
  • la possibilità di presentare un interpello disapplicativo alla Direzione Regionale delle Entrate competente per territorio;
  • i parametri di calcolo per la determinazione dei ricavi minimi e dei conseguenti redditi minimi;
  • le limitazioni esistenti sulla possibilità di usufruire del credito Iva eventualmente spettante;
  • le cause di esclusione dalla normativa.
L’Addizionale IRES
Sull’innalzamento dell’aliquota IRES non c’è molto da commentare, si tratta dell’ennesima scure operante in materia di società cosiddette “di comodo”, in quanto considerate non operative in base ai parametri di cui all’articolo 30, comma 1, legge n. 724/94, che va ad aggiungersi al congelamento del credito Iva, alla perdita del medesimo qualora si protraggano le condizioni di non operatività, al congelamento delle eventuali perdite fiscali riportate da esercizi precedenti e al versamento dell’IRAP sul reddito figurativo imponibile.
L’imposizione è stata introdotta in sede di conversione in legge del decreto per evidenti ragioni di gettito erariale e avviene mediante un’addizionale del 10,5% rispetto alla tradizionale aliquota IRES del 27,5%. Tentando di considerare il “bicchiere mezzo pieno”, possono brindare le società di persone che non sono toccate dall’imposizione addizionale; resta comunque l’iniquità di trattamento che porterà ragionevolmente alla trasformazione in società di persone in tutti quei casi di sistematica difficoltà a soddisfare i requisiti stabiliti dalla normativa in parola.

Le società in perdita
La disparità di trattamento non si verifica con riferimento all’allargamento delle ipotesi di verifica delle condizioni di non operatività per le società in perdita fiscale in almeno 3 esercizi consecutivi. Tale fattispecie colpisce tutte le società, a prescindere dalla natura giuridica e soprattutto a prescindere dalle risultanze del consueto “test” di operatività. La stessa presunzione opera anche nel caso in cui una società, nel triennio da considerare, rilevi due esercizi in perdita fiscale e l’anno residuo con un reddito inferiore al reddito minimo stabilito ai sensi dell’articolo 30, comma 3, legge n. 724/94. Da sottolineare che non rilevano le perdite “civilistiche” risultanti nei bilanci societari – che tengono conto anche delle imposte di competenza, IRAP inclusa – ma solo quelle fiscali.
La ratio delle nuove disposizioni risiede nella considerazione che è difficile giustificare da un punto di vista economico la persistenza di risultati negativi, i quali possono idealmente dipendere da fenomeni di evasione fiscale o anche solo potenzialmente elusivi. Resta il dubbio, tuttavia, che l’esigenza primaria sia ancora una volta quella di garantire nuovo gettito all’Erario, mentre vi è la certezza che la tempistica di tali disposizioni non poteva essere peggiore, viste le difficoltà – reali!! – delle imprese italiane in termini di risultati dallo scoppio della crisi finanziaria globale e tuttora in corso.
Ciò detto, rimane il fatto che per la prima volta nell’ambito di tale normativa il legislatore si preoccupa della correlazione esistente tra il patrimonio di una società e la sua redditività, quando sino ad oggi aveva tenuto conto solo delle componenti di reddito che una società ritrae dal proprio patrimonio.
Per espressa disposizione normativa l’imposizione sul reddito minimo stabilito secondo i parametri di cui all’articolo 30, legge 724/94, scatta dal quarto periodo di imposta: la verifica delle condizioni va dunque fatta sempre con riferimento ai 3 periodi di imposta precedenti. L’entrata in vigore delle nuove norme, invece, è stabilita dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di emanazione della legge di conversione, dunque il 2012 per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, l’esercizio successivo a quello in corso al 17 settembre 2011 per le società con esercizio “a cavallo”.
La sistematicità delle perdite e il conseguente assoggettamento alle norme previste per le società non operative comporta anche il ricalcolo degli acconti di imposta che dovranno tenere in considerazione le nuove disposizioni, con necessità di effettuare la verifica già in sede di determinazione del saldo in perdita per il terzo anno consecutivo.

Soggetti esclusi dalle nuove disposizioni
Come già anticipato nell’introduzione del presente articolo, restano ferme le principali cause di esclusione già previste dalla normativa delle società di comodo, ovvero:
  • soggetti obbligati a costituirsi sotto forma di società di capitali per specifiche disposizioni di legge;
  • società con numero di soci non inferiore a 50;
  • società congrue e coerenti con le risultanze derivanti dagli studi di settore;
  • società con numero di dipendenti mai inferiore a 10 unità per 3 esercizi consecutivi;
  • società in amministrazione controllata o straordinaria;
  • società esercenti servizi pubblici di trasporto;
  • società in stato di fallimento, assoggettate a procedure di liquidazione giudiziaria, di liquidazione coatta amministrativa e in concordato preventivo;
  • società che presentano un ammontare complessivo del valore della produzione superiore al totale attivo dello stato patrimoniale;
  • società partecipate da enti pubblici almeno nella misura del 20% del capitale sociale;
  • società ed enti che controllano altre società o enti i cui titoli sono negoziati in mercati regolamentati italiani ed esteri, nonché le stesse società ed enti quotati e società da essi controllate, anche indirettamente.
Va da sé, inoltre, che permane l’esclusione dall’applicazione della normativa nel primo periodo di imposta, non potendo in tal caso verificarsi una situazione di perdita sistematica per 3 esercizi consecutivi. Medesima considerazione dovrebbe valere per le società costituite nel 2010 e nel 2011, per le quali nel 2012 rileveranno solo ed esclusivamente le risultanze del test di operatività.
Dubbi interpretativi, che verranno probabilmente risolti dai prossimi ed auspicabili chiarimenti ministeriali, riguardano invece le esclusioni legate alla presentazione di un interpello disapplicativo alla Direzione Regionale delle Entrate competente. Da un lato, infatti, non dovrebbero esistere cause ostative alla possibilità di presentare un interpello anche per giustificare le condizioni che hanno portato alla rilevazione di uno stato di perdita pressoché permanente. L’istanza, tuttavia, dovrebbe in tal caso porre in evidenza le particolari motivazioni che hanno determinato il conseguimento delle perdite nei periodi di osservazione, sia in relazione alla mancanza di atti antieconomici nella conduzione aziendale, sia in relazione allo svolgimento di un’effettiva attività, il tutto comunque a prescindere anche in questo caso da eventuali giustificazioni che non hanno consentito il conseguimento di componenti di reddito almeno pari all’importo presunto ovvero al reddito minimo.
Più delicato appare invece il caso in cui una società abbia già presentato un interpello disapplicativo con esito positivo ma per ragioni diverse da quella della rilevazioni di perdite sistematiche.
In tal senso si deve attendere la posizione che assumerà l’Agenzia delle Entrate, anche se l’esito positivo riscontrato con riferimento anche solo ad una condizione di inapplicabilità della normativa dovrebbe assorbire tutte le altre in quanto la risposta offerta dall’Agenzia valuta in linea di principio le condizioni della società nel suo complesso. Appare logico, in ogni caso, che la validità dell’interpello permane negli esercizi successivi solo se risultano le medesime condizioni che hanno portato all’accettazione dell’istanza da parte dell’Agenzia delle Entrate, e si dovrà dunque valutare caso per caso se tali condizioni continuano a verificarsi anche alla luce delle nuove disposizioni.

È ragionevole ritenere, tuttavia, che con il prossimo anno si assisterà ad un incremento degli interpelli presentati ai fini della disapplicazione della normativa sulle società di comodo: basti pensare a tutte le società holding che, se non percepiscono dividendi dalle società partecipate – evento non certo raro negli ultimi anni di crisi economica!! – potrebbero presentare più esercizi in stato di perdita e pertanto potrebbero essere considerate “di comodo” in funzione delle nuove disposizioni, il tutto a prescindere dalle modalità di determinazione dei ricavi minimi secondo i parametri di cui alla legge 724/94 per i quali il caso in questione già consente di non considerare il valore delle partecipazioni (e dei relativi dividendi) ai fini del calcolo. Anche per questo motivo, pertanto, si auspicano quanto prima i necessari chiarimenti ministeriali, per evitare di arrivare in prossimità delle prossime dichiarazioni dei redditi con ulteriori dubbi interpretativi nella determinazione delle imposte a carico delle società.

Dott. Fabio Pozzoli
Dott. Francesco Pozzoli
Studio Pozzoli Commercialisti Associati
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