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Ias e commesse a lungo termine

del 29/09/2010
di: di Elena Mattesi * * componente Commissione imposte dirette dell'Odcec di Roma
Ias e commesse a lungo termine
Gli Ias e gli effetti che possono derivare dalla loro adozione costituiscono un momento rilevante, in particolare, nella determinazione del reddito imponibile ai fini Ires di quelle imprese che sono tenute all'adozione dei principi contabili internazionali nei propri bilanci d'esercizio. Al fine di approfondire questi aspetti la Commissione Imposte Dirette - Reddito d'impresa dell'Ordine di Roma ha intrapreso un'azione di studio e approfondimento, oltre che un dibattito sui contenuti, concretizzatisi anche nella produzione di contributi di merito consultabili sul sito dell'Ordine. Gli argomenti sono stati divisi e trattati secondo una ripartizione sistemica. Si tratta di contributi alla discussione che non impegnano gli enti e gli studi di appartenenza degli autori né, ovviamente, l'Ordine. Di seguito pubblichiamo un primo approfondimento sull'argomento.

Il principio di derivazione stabilito dall'art. 83, comma 1 del Testo unico impone che i risultati del conto economico redatto in base ai principi contabili internazionali siano pienamente rilevanti ai fini fiscali, nonostante l'emersione di eventuali deroghe rispetto alle vigenti regole in tema di reddito di impresa.

Per le imprese c.d. «Ias adopter» tale disposizione comporta, dunque, un notevole impatto sulle modalità di determinazione dell'Ires, in considerazione delle possibili difformità di trattamento, contabile e fiscale, proprie dei diversi componenti reddituali.

La mancanza di organici chiarimenti ufficiali sull'argomento ha portato la Commissione imposte dirette dell'Ordine dei dottori commercialisti ed esperti contabili di Roma a ritenere opportuno l'esame puntuale degli effetti fiscali che, sotto il profilo operativo, possono emergere per effetto dell'adozione dei principi contabili internazionali. I risultati di tale analisi, condotta con riguardo ai diversi elementi del reddito d'impresa, sono stati sintetizzati in alcuni elaborati, consultabili liberamente tramite accesso al sito web dell'Ordine di Roma. Alle pubblicazioni si accede dalla pagina della Commissione imposte dirette, Reddito d'impresa, Operazioni straordinarie (www.odcec.roma.it).

In questo ambito, sono state esaminate, tra le altre, le possibili conseguenze che l'applicazione del principio Ias n. 11 in materia delle commesse a lungo termine può comportare a carico della disciplina che attualmente presiede alla valutazione fiscale delle stesse commesse.

In base al riscontro della conformità dei criteri contabili internazionali rispetto alle regole tuttora imposte dall'art. 93 del Testo Unico è così emerso il convincimento che l'adozione del principio Ias n. 11 non dovrebbe creare particolari problematiche di gestione tributaria delle poste contabili riconducibili alle commesse a lungo termine. Ciò dipende dal fatto che, a ben vedere, la norma tributaria detta regole sostanzialmente analoghe rispetto alle indicazioni della prassi contabile internazionale, per quanto attiene sia l'individuazione delle commesse a lungo termine, sia le modalità della loro valutazione.

A titolo esemplificativo, si segnala infatti che l'ambito applicativo di entrambe le discipline riguarda le forniture di beni e servizi pattuiti «unitariamente»: cioè che, seppure originate da contratti tra loro autonomi, siano tra loro connesse sotto il profilo funzionale o economico (c.d. «combining»).

Anche dal punto di vista della valutazione delle commesse, poi, i criteri contabili internazionali sono conformi rispetto a quelli fiscali. Il principio Ias n.11 stabilisce, in effetti, che le commesse a lungo termine debbano essere obbligatoriamente valutate sulla base dei corrispettivi contrattuali maturati in ogni esercizio di esecuzione dell'opera: cioè, attribuendo al risultato del conto economico i ricavi, i costi e il margine di commessa in funzione dell'avanzamento dell'attività produttiva.

A tale scopo, lo Ias n. 11 individua alcune metodologie di determinazione della percentuale di avanzamento, che si possono basare, ad esempio, sul raffronto tra i costi effettivamente sostenuti rispetto a quelli stimati per il completamento dell'opera; oppure, delle ore lavorate rispetto a quelle complessivamente necessarie per l'intera esecuzione.

Le riferite modalità di valutazione sono, d'altra parte, pienamente rilevanti anche in ambito tributario. L'attuale formulazione dell'art. 93 del Testo unico, infatti, obbliga le imprese a valutare le opere in corso solo in base alla «percentuale di completamento», non ammettendo più il ricorso al metodo dei costi sostenuti (deroga consentita fino al periodo d'imposta 2006 dall'abrogato comma 5). Sotto il profilo operativo, inoltre, anche l'Amministrazione Finanziaria ha sempre riconosciuto la validità fiscale delle diverse metodologie fissate dalla prassi contabile, sempreché le imprese siano in grado di evidenziare quali siano gli elementi assunti a base della valutazione (a conferma, cfr. per tutte circolare Ministero finanze 22 settembre 1982, n. 36).

Un altro punto di raccordo tra le indicazioni della prassi contabile internazionale e la disciplina fiscale è inoltre riscontrabile nel trattamento da attribuire alle riserve dell'appaltatore (c.d. «claims»). Il principio internazionale Ias n. 11 ne consente la riconduzione ai ricavi di commessa qualora sia altamente probabile che il committente accetti le richieste di maggiori compensi avanzate in corso d'opera ed il loro ammontare sia determinabile con attendibilità.

Anche in ambito tributario, l'accertamento della sussistenza dei medesimi requisiti è stata ritenuta necessaria, sia dalla giurisprudenza sia dalla prassi, ai fini della tassazione delle stesse riserve (a conferma, cfr. Cassazione 6 aprile 2007, n.8628; Interrogazione Parlamentare 27 maggio 2009, n. 5-01456).

La puntuale analisi delle altre poste tipiche delle commesse a lungo termine – su cui contenuti si rinvia al testo integrale dell'elaborato pubblicato sul sito web www.odcec.roma.it a cura di Elena Mattesi - dimostra, in conclusione, che la corretta applicazione del principio internazionale Ias n. 11 non dovrebbe obbligare le imprese «Ias adopter» all'effettuazione di rettifiche fiscali del risultato del conto economico .

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