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Accertamenti, termini ricalcolati

del 28/09/2010
di: di Duilio Liburdi
Accertamenti, termini ricalcolati
Non possono essere riaperti i termini di accertamento già spirati nel momento in cui viene azionata l'attività di controllo da parte della Guardia di finanza o dell'amministrazione finanziaria. Appare questa l'unica conclusione possibile alla luce di quanto evidenziato nell'ordinanza predisposta dalla commissione tributaria provinciale di Napoli in relazione a una vicenda legata a un accertamento per il periodo di imposta 2002 nonché per il periodo di imposta 2003 notificati nel 2008. Tale posizione, peraltro, è stata sostenuta anche dall'Assonime nello studio n. 8 del 2010.

La norma che consente il raddoppio dei termini. La vicenda legata alla possibilità del raddoppio del termine per procedere ad accertamento ai fini delle imposte sui redditi e dell'Iva trae origine dal decreto legge n. 223 del 2006. Sul punto, appare opportuno ricordare come la stessa circolare n. 28 del 2006 dell'Agenzia delle entrate indicò il campo di applicazione della norma che disciplina come l'ordinario termine decadenziale per l'attività di accertamento sia aumentato al doppio quando il contribuente abbia commesso una violazione che comporta obbligo di denuncia, ai sensi dell'art. 331 del codice di procedura penale, per uno dei reati previsti dal decreto legislativo n. 74 del 2000. Venne chiarito come la fattispecie riguardi i casi in cui i pubblici ufficiali e gli incaricati di pubblico servizio abbiano notizia di reato perseguibile d'ufficio nell'esercizio o a causa delle loro funzioni o del loro servizio, caso in cui detti soggetti sono tenuti a farne denuncia per iscritto. Nello stesso documento di prassi venne altresì precisato come «la disposizione che introduce il suddetto ampliamento trova applicazione, secondo quanto disposto dall'art. 37, comma 26, del decreto, a partire dal periodo d'imposta per il quale, alla data del 4 luglio 2006 (data di entrata in vigore del decreto), i termini per l'accertamento, di cui al comma 1 e 2 dell'art. 43 del Dpr. n.600/1973 e dell'art. 57 del Dpr. n. 633/1972, siano ancora pendenti». Già questo passaggio della circolare dell'Agenzia delle entrate appare sufficientemente chiaro nell'evidenziare il meccanismo di concreta applicazione della norma: se un periodo di imposta è accertabile ordinariamente, la rilevazione di una fattispecie che potenzialmente nell'ambito di un reato tributario, consente il raddoppio dei termini di accertamento da un punto di vista amministrativo. La vicenda portata all'attenzione dei giudici di Napoli è invece diversa: la verifica riguarda un periodo di imposta già scaduto (tralasciando l'aspetto legato alla non validità del condono) per il quale si intende far valere la disposizione di raddoppio dei termini di accertamento. Va segnalato, peraltro, che sulla stessa linea normativa si è posta la disciplina contenuta nel decreto legge n. 194 del 2009, modificativa del decreto legge n. 78 del 2009, in relazione alla detenzione di investimenti esteri non dichiarati ai fini del monitoraggio fiscale.

Le osservazioni tecniche. La vicenda che ha portato i giudici di Napoli a porre la questione di costituzionalità è stata esaminata in dottrina e, in particolare, nello studio n. 8 del 2010 di Assonime (documento che è il risultato di un tavolo interassociativo comprendente anche Abi, Ania e Confindustria). L'osservazione principale è quella legata a una sentenza della Corte costituzionale del 2005 nella quale, richiamando l'articolo 24 della Costituzione, i giudici hanno affermato che non è consentito lasciare il contribuente assoggettato all'azione esecutiva derivante dai controlli di natura fiscale, per un tempo indeterminato. Pertanto, laddove la disposizione introdotta dall'articolo 37 del decreto legge n. 223 del 2006 dovesse essere letta come una generale possibilità di riaprire i termini di accertamento per periodi di imposta già scaduti, si incorrerebbe in una palese violazione di tale principio in quanto, per esempio, il contribuente potrebbe non essere in possesso di strumenti di difesa documentali relativi al periodo di imposta che era da considerarsi chiuso. La posizione espressa da Assonime nel documento appare dunque del tutto condivisibile, anche alla luce di quanto evidenziato nella circolare dell'Agenzia delle entrate come sopra riportata nonché da quanto emerge dalla lettura della relazione governativa di accompagnamento al decreto legge n. 223 del 2006. In generale, infatti, sarebbe illogico ragionare su un termine di accertamento raddoppiato in senso assoluto mentre, a conclusioni ben diverse si potrebbe giungere laddove una vicenda generatasi in un periodo di imposta ormai chiuso ai fini dell'accertamento, produca effetti anche in periodi di imposta successivi e legittimamente accertabili, come peraltro sostenuto anche dalla Corte di cassazione. Appare dunque del tutto corretta la lettura della norma che viene fornita dai giudici di Napoli e che privilegia un concetto di fondo, cioè la necessità di dare certezza al termine di accertamento che non può in alcun caso essere riaperto nell'ipotesi in cui sia intervenuta la decadenza dello stesso.

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