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Perdite su crediti, oltre al danno la beffa

del 28/08/2010
di: di Pamela Pennesi e Giuseppe Ripa
Perdite su crediti, oltre al danno la beffa
Per la deducibilità della perdita su crediti è necessario dimostrare la sua definitività e irreversibilità. È questa la (inaccettabile) posizione assunta dall'amministrazione finanziaria ed avallata per certi versi anche dalla Corte di cassazione.

La disposizione normativa di riferimento è il comma 5 dell'art. 101 del Tuir. Essa si rivolge a tutti i crediti; siano essi verso debitori stranieri che nostrani. Si dice dunque come le perdite su crediti siano da dichiararsi deducibili «se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali». Un cenno deve essere fatto a questa ultima particolare situazione. Cioè a dire alla sopravvenuta dichiarazione dello stato di insolvenza siccome acclarato dal Tribunale competente mediante, tra l'altro, la dichiarazione di fallimento o l'apertura della procedura di concordato preventivo. Riguardo invece alla ristrutturazione dei debiti non vi è dubbio che un effetto transattivo insito in tale accordo dovrebbe di sicuro comportare la deducibilità della conseguente perdita nonostante il parere difforme dell'amministrazione Quindi, se fosse intervenuta una procedura concorsuale come quella appena citata, dice la norma, la certezza della perdita sarebbe insita nella dichiarazione stessa. Eppure anche in questo ambito, nonostante per l'appunto la disposizione di specie faccia riferimento alla deducibilità «in ogni caso», si è manifestata una posizione giurisprudenziale che lega il quantum debeatur al maturare della posizione concorsuale. In buona sostanza, si usano gli stessi criteri civilistici tarati sull'apprezzamento dell'amministratore ai sensi del punto 8) dell'art. 2426 c.c. non ritenendo valida (comunque) la presenza della dichiarazione tribunalizia. Tanto è vero, come si affretta poi a precisare l'ultimo periodo del comma 5 dell'art. 101 del Tuir, a questi fini, il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale «dalla» data della sentenza dichiarativa di fallimento o del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o del decreto che dispone la procedura d amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi. Il riferimento temporale segna dunque il dies a quo («dalla») dal quale è legittimo valutare la misura della perdita stessa.

In riferimento invece alle perdite su crediti originate da situazioni meno trancianti si assiste a un atteggiamento eccessivamente rigido che non tiene in debito conto dello stato dell'arte della riscossione in quanto resa sempre più difficile dalla crisi economica e finanziaria globale.

Molte volte, per seguire apprezzabili regole gestionali, il credito di incerto realizzo viene ceduto con la formula pro-soluto. Sembrava bastasse tale atto definitorio per dare conto della esistenza degli elementi certi (atto di traslazione) e precisi (incasso a un corrispettivo minore del valore facciale) per dare un senso alla ricordata disposizione. Niente di tutto ciò. La Cassazione, ripetutamente intervenuta sulla fattispecie, ritiene non sufficiente l'atto di cessione di per sé in quanto ritiene necessari la sussistenza, a quel momento, di elementi certi e precisi che consiglino l'avvenuta cessione siccome provati da inoppugnabile documentazione. Anche in tale contesto dunque si è ritenuto necessario superare il contratto e arroccarsi, al contrario, sulle caratteristiche ordinarie di precisione e certezza della perdita nonostante la operata svalutazione civilistica.

È vero che la norma antielusiva di cui alla lettera c) del comma 3) dell'art. 37-bis del d.p.r. n. 600 del 1973 contempla tra le ipotesi sindacabili anche la cessione del credito; ma è tuttavia necessario che esso avvenga, tra l'altro, senza valide ragioni economiche. Non vi è dubbio però che incassare oggi ciò che è di dubbio realizzo, rimpinguando le casse aziendali, rappresenta l'economicità stessa della operazione. Ma c'è anche in agguato l'abuso di diritto che, come norma immanente nel nostro sistema giuridico (si dice), fagocita la norma antielusiva di specie Ma, per l'appunto, anche qui occorre dimostrare la insussistenza delle ragioni economiche che invece sono palesi. Qualche timido segnale avverso a tali prese di posizione lo si può rinvenire nella sentenza della Cassazione n. 16330 del 2005 nella quale si ritiene il contribuente non vincolato dal doversi per forza attivare nel recupero del credito. Ma si tratta di una posizione che deve essere seguita.

Ma è nella ordinarietà dei casi che si annidano tutte le perplessità interpretative. In buona sostanza, se un credito derivante da cessione di beni o prestazione di servizi, non riscosso nei termini usuali, pur potendosi considerare già in mora, dovesse generare una perdita, sarebbe necessario andare a ricercare quegli elementi certi e precisi dei quali si diceva. In caso contrario la perdita non ha ingresso fiscale seppur civilisticamente debba essere annotata. Ma, per l'appunto: in che consiste la certezza e la precisione della perdita? Il primo requisito non può essere scambiato con la definitività o irreversibilià come nel passato. Esso attiene al fatto che, al momento della deduzione, quel credito ha fondate ed apprezzabili ragioni per non essere riscosso: ovviamente, dal mancato pagamento nei termini, dai solleciti non opposti, dalla situazione patrimoniale del debitore che presenta indici di criticità finanziaria e di continuità aziendale, da pareri forniti da esperti sul bilanci del dante causa, dalle ricerche effettuate dai legali o da agenzie specializzate, dalla esistenza di protesti, dallo scarso credito bancario (centrale dei rischi) ecc. Non è insomma necessario per forza attivarsi con costose procedure monitorie per dimostrare ciò che già prima è dimostrabile al di là di ogni ragionevole dubbio. Cioè a dire, la certezza della non riscuotibilità, a quel momento, del credito. Riguardo invece al secondo requisito, la precisione, questo non può che collegarsi al primo: tanto è certa ragionevolmente la perdita quanto è sequenzialmente preciso l'ammontare della stessa. Opinare diversamente come si sta facendo da qualche tempo e come la Cassazione ha avallato, significherebbe aggiungere al danno (la non riscossione di un credito i cui ricavi sono già stati allocati al conto economico) la beffa (il fatto di dover pagare le imposte anche sul nulla).

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