Il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte
La norma di cui all'art. 11 del dlgs 74/2000, mira a tutelare il diritto dell'erario alla riscossione delle imposte attraverso l'immediata repressione di tutti quegli atti fraudolenti idonei a rendere in tutto od in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva, a prescindere dall'esito di tale riscossione. Si tratta di un reato di pericolo (non è infatti richiesto il verificarsi del danno effettivo per l'erario), in cui possono essere soggetti attivi i contribuenti tenuti al pagamento delle imposte sui redditi ed Iva, il che non esclude, ovviamente, che nello stesso, ai sensi dei comuni criteri dell'art. 110 c.p., non possano concorrere terzi (in particolare professionisti) che abbiano coadiuvato/istigato il contribuente nel compimento dell'atto fraudolento.
La condotta incriminata, punita con la reclusione da 6 mesi a 4 anni (pena che peraltro resta inalterata in base alle norme modificative) è di tipo commissivo e consiste nell'alienare simulatamente o compiere altri atti fraudolenti sui propri o altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva delle imposte. A titolo di esempio, fra gli atti fraudolenti rientrano sia gli atti traslativi come ad esempio la simulata vendita di immobili, che costitutivi, quali la costituzione di un usufrutto finalizzato allo scopo illecito.
Sul tema, peraltro, due recenti pronunce (Cass. 6 febbraio 2008 n. 5824 e Cass. 7 ottobre 2009 n. 38925), hanno rinvenuto il reato in commento anche nella costituzione immotivata di un fondo patrimoniale, in periodo di sospetto, in considerazione dell'astratta opponibilità del fondo alla esecuzione forzata tributaria. Ai fini dell'integrazione del reato di pericolo citato, la Suprema corte ha rilevato, inoltre, che non deve necessariamente essere in atto una procedura di riscossione, ritenendosi invece sufficiente l'idoneità dell'atto simulato o ritenuto fraudolento a rendere, in tutto o in parte, inefficace una procedura coattiva da parte dello Stato.
In senso conforme nella valutazione del rischio di pregiudizio per l'amministrazione ricordiamo anche la pronuncia della Cassazione del 17 giugno 2009 n. 25147.
Le principali novità
Di notevole rilevanza le modifiche introdotte alla norma sanzionatoria attraverso l'art. 29, comma 4° della manovra correttiva allo scopo di rendere evidentemente la stessa ulteriormente dissuasiva.
- In primo luogo viene eliminata la cosiddetta «clausola di salvezza», che finiva per consentire l'assorbimento nel reato più grave (nel caso di specie la bancarotta fraudolenta patrimoniale di cui all'art. 216, comma 1° legge fallimentare) impedendo che il medesimo fatto fosse altresì sanzionato ai sensi dell'art. 11 del dlgs 74/2000.
La nuova norma, dunque, consentirà il concorso del reato fiscale con altri reati, prevedendo in pratica un inasprimento del regime sanzionatorio attraverso il cumulo materiale delle pene (art. 74 c.p.), principio secondo cui il reo risponderà con la somma delle pene previste per i singoli reati.
- La seconda novità attiene alla introduzione di una nuova fattispecie criminosa, attraverso l'introduzione di un secondo comma all'art. 11 in commento.
Alla stessa pena da sei mesi a quattro anni, infatti, viene assoggettato « chiunque al fine di ottenere per se o altri un pagamento parziale dei tributi e relativi accessori, indica nella documentazione presentata ai fini di una transazione fiscale elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi per un ammontare complessivo superiore ad euro 50.000».
Ovvio che ai fini dei 50.000 euro possono concorrere sia minori elementi attivi che maggiori elementi passivi. La norma si pone il chiaro intento di dissuadere comportamenti frodatori (notizie false su elementi attivi e passivi di reddito) nella presentazione di istanze finalizzate al novellato istituto di cui all'art. 182-bis della legge fallimentare.
- La terza novità concerne l'introduzione di una circostanza aggravante che riguarda sia la sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte attraverso alienazioni o altri atti fraudolenti (comma 1), sia la presentazione di falsa documentazione nell'ambito di transazioni fiscali (comma 2). A riguardo viene infatti introdotta la pena della reclusione da uno a sei anni «se l'ammontare delle imposte, sanzioni ed interessi è superiore ad euro 200.000». Concorrono a detta soglia, dunque, ai fini del primo comma, i debiti relativi ad imposte dirette, Iva, interessi e sanzioni che possono riguardare anche diverse annualità. Mentre, ai sensi del secondo comma rilevano tutti gli elementi attivi inferiori agli effettivi o i passivi fittizi.
- Infine, rispetto alla disposizione previgente, viene leggermente abbassata, o forse sarebbe più corretto dire «arrotondata per difetto» la soglia di punibilità. La sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte penalmente rilevante passa infatti da 51.645,69 euro (trasformazione in euro dei vecchi 100 milioni di lire) agli attuali 50.000 euro.