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La sostitutiva alleggerisce l'Irap

del 13/05/2010
di: di Antonio Mastroberti
La sostitutiva alleggerisce l'Irap
Se nel corso del 2009 il contribuente ha versato la sostitutiva, chiudendo una volta e per tutte la partita con i disallineamenti da quadro EC, quest'anno nella dichiarazione Irap potrebbero aprirsi le porte al recupero di una parte della quota di riassorbimento applicata nel 2008, sotto le vesti di un vero e proprio componente negativo del valore della produzione netta. È questo lo scenario, che concretamente si profila per la prima volta quest'anno, delineato dalle istruzioni poste a corredo della sezione III del quadro IS della dichiarazione Irap. È richiesta, in particolare, una certa attenzione da parte dei soggetti che si sono avvalsi solo in un secondo momento (e non nel 2008) dell'imposta sostitutiva prevista dal comma 48, art. 1, della legge finanziaria per il 2008.

Per comprendere al meglio i termini della questione occorre ricordare che ai fini Irap il cd. disallineamento da quadro EC può essere «riassorbito» in due modi:

- attraverso il pagamento dell'imposta sostitutiva di cui al comma 48, con effetti sia ai fini delle imposte sui redditi che per l'ambito Irap; se l'impresa ha optato sin dal 2008 (quadro RQ di Unico 2008) per l'imposta sostitutiva sull'intera massa delle differenze di valore risultanti dal quadro EC di fatto è stato inibito già in embrione l'avvio del recupero per sesti ai fini Irap, ed in questo caso si ritiene che la sezione III del quadro IS possa essere riposta nel cassetto;

- lasciando le cose così come stavano (riassorbimento lento); per l'ambito Irap il comma 51 aveva tuttavia previsto la necessità di recuperare il disallineamento in essere al 31 dicembre 2007 in sei quote costanti di pari importo, con effetti sino al periodo d'imposta 2013.

Conseguentemente, posto che la sostitutiva non doveva essere necessariamente applicata nel corso del 2008, con l'art. 2, comma 3, del dm 3 marzo 2008 è stato stabilito che nel caso in cui l'opzione sia esercitata dopo il primo periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, la parte delle quote costanti già recuperate a tassazione ai fini dell'Irap, in correlazione alle medesime differenze di valori assoggettate a imposta sostitutiva, costituisce componente negativo del valore della produzione deducibile, agli effetti dell'Irap relativa al periodo d'imposta di esercizio dell'opzione. Traducendo, se il contribuente ha esercitato l'opzione per la sostitutiva nell'estate del 2009 è adesso possibile recuperare, sotto le vesti di un vero e proprio componente negativo del valore della produzione, previa indicazione nella colonna 6 del rigo IS14, l'ammontare delle quote costanti già assoggettate ad imposizione ai fini dell'Irap, ma solo nei limiti di quanto già tassato per altri versi. Secondo quanto precisato a suo tempo con la circolare n. 50/E del 2008, dell'Agenzia delle entrate, l'ipotesi potrebbe verificarsi quando l'importo del disallineamento assoggettato ad imposta sostitutiva (da indicare in colonna 2 del rigo IS14) è maggiore delle quote residue non ancora assoggettate a tassazione ai fini Irap (in colonna 1 del rigo IS14). In questo caso si aprono dunque le porte per l'applicazione di una variazione in diminuzione nella dichiarazione Irap (colonna 6 del rigo IS14); l'operazione, che è diretta ad evitare una doppia imposizione a carico del contribuente, può quindi tradursi in un effettiva riduzione dell'Irap liquidata nella corrente dichiarazione, per cui va gestita nel migliore dei modi da parte del soggetto dichiarante, che rimane comunque tenuto a verificare anche eventuali risvolti negativi al riguardo. L'Amministrazione finanziaria ha infatti preso in considerazione anche il caso opposto, in cui il disallineamento assoggettato ad imposta sostitutiva risulti inferiore alle residue quote non ancora assoggettate a tassazione ai fini Irap, precisando che a partire dal periodo d'imposta di esercizio dell'opzione (2009) vanno rideterminate le (cinque) quote residue (pari ad 1/6), tenendo conto dell'importo del disallineamento assoggettato ad imposta sostitutiva.

Molto interesse desta infine anche il caso in cui l'impresa si sia avvalsa, sebbene già dal 2008, dell'imposta sostitutiva di cui al comma 48, ma solo in modo parziale. La prima domanda da farsi al riguardo investe il valore da indicare in colonna 1 del rigo IS14 (deduzioni residue da quadro EC). Nelle istruzioni viene evidenziato, in particolare, che in tale colonna vanno indicate le deduzioni applicate in via extracontabile da recuperare a tassazione, che residuano alla fine del periodo d'imposta precedente (31 dicembre 2008). È dunque da ritenere che in questo caso ai fini del calcolo dell'importo da recuperare a tassazione (colonna 5 del rigo IS14) entri in gioco il solo valore residuo di colonna 1, importo che è al netto dei disallineamenti assoggettati ad imposta sostitutiva, già evidenziati nella sezione III del quadro IS della dichiarazione Irap 2009.

Diversamente, invece, se il contribuente ha applicato parzialmente la sostitutiva, ma solo dal 2009, il dato di partenza è costituito dalle quote ancora da recuperare, e cioè dai disallineamenti Irap in essere al 31 dicembre 2008, al netto quindi della quota pari ad 1/6 già tassata nel 2008; questo dato va indicato in colonna 1 del rigo IS14, mentre in colonna 2 del rigo IS14 va indicato l'importo corrispondente alle eccedenze assoggettate ad imposta sostitutiva nel corso del 2009. La ripresa a tassazione di una quota pari ad 1/6 sarà applicata sulla differenza tra questi due valori, e cioè sul disallineamento residuo rilevante ai fini Irap.

Un caso pratico. Nell'estate del 2009 la società Alfa S.r.l. si è avvalsa della possibilità di esercitare l'opzione per l'imposta sostitutiva di cui al comma 48, provvedendo a riallineare le differenze di valori esistenti al 31 dicembre 2008. Si supponga che il disallineamento da quadro EC, rilevante ai fini Ires ed Irap, in essere al 31 dicembre 2007 presentasse un valore pari a 30.000 euro, e che alla fine dell'anno successivo tale disvalore, posto a base del calcolo dell'imposta sostitutiva, si è portato su un livello di 28.000 euro, per effetto del naturale riassorbimento Ires attivatosi in relazione all'anno 2008 (non c'era ancora la sostitutiva).

Nel caso specifico l'ammontare delle residue quote da recuperare a tassazione ai fini Irap è invece predeterminato ex lege ed è pari, a fine 2008, a 25.000 euro (risultato ottenuto sottraendo la quota pari ad 1/6 già recuperata nel 2008). Ne deriva che nella dichiarazione Irap 2010 la società Alfa srl potrà regolarsi nel modo descritto in tabella. In particolare, l'importo pari a 3.000 euro rappresenta un componente negativo deducibile in sede di determinazione del valore della produzione netta.

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