Nel dubbio, meglio senza Iva

Il fornitore che sia in dubbio se un'operazione è soggetta oppure no all'Iva, rischia meno se non applica l'imposta: in caso di accertamento, andrebbe incontro alla sanzione, ma potrebbe comunque rivalersi del tributo sulla controparte (che a sua volta potrebbe esercitare la detrazione). Scegliendo invece di addebitare prudenzialmente l'Iva, le conseguenze potrebbero essere più onerose, perché potrebbe restare inciso dell'imposta. Questa la singolare conclusione che sembra lecito ricavare dalle disposizioni sulla rivalsa postaccertamento contenute nell'ultimo comma dell'art. 60, dpr 633/72. Tali disposizioni, oggetto dei chiarimenti forniti dall'agenzia delle entrate con la circolare n. 35 del 17/12/2013, sono state introdotte con il dl n. 1/2012, in sostituzione delle precedenti che precludevano la rivalsa dell'Iva accertata e che avevano indotto la Commissione europea ad avviare un procedimento di infrazione per violazione del principio di neutralità dell'Iva. Invero, alla luce della giurisprudenza della Corte di giustizia Ue, non era scontato che un ricorso della commissione avrebbe portato alla condanna dell'Italia. Nella sentenza 7/12/2010, causa C-285/09, la corte ha infatti dichiarato che i principi della neutralità dell'Iva, della certezza del diritto e del legittimo affidamento non possono essere invocati dal soggetto passivo che abbia partecipato intenzionalmente a una frode fiscale, per cui il principio di neutralità non ha carattere assoluto. Dalla recentissima sentenza 7/11/2013, cause C-249/12 e C-250/12, inoltre, si evince che la possibilità per il fornitore di recuperare presso il cliente l'Iva accertata dal fisco dipende dalle regole dell'ordinamento interno, per cui non parrebbe configurabile un diritto riconosciuto dal sistema comune dell'imposta.

Tornando alla situazione prospettata in apertura, occorre rammentare che, in caso di indebita applicazione dell'Iva, per esempio su un'operazione che è invece esente, ove il fornitore non abbia attivato (e non possa più attivare, per decorso del termine di un anno dall'effettuazione dell'operazione) il meccanismo correttivo della nota di variazione in diminuzione, il cliente può esercitare nei suoi confronti l'azione civile di ripetizione d'indebito, eventualmente anche a seguito della contestazione di indebita detrazione ricevuta dal fisco, entro l'ordinario termine di prescrizione decennale. Il fornitore, a sua volta, può chiedere il rimborso dell'imposta al fisco, attraverso apposita istanza, entro il termine biennale di decadenza dell'art. 21, dlgs n. 546/92, che prassi e giurisprudenza ritengono applicabile alla fattispecie, in assenza di specifiche disposizioni nella legge dell'Iva.

Se dunque il cliente dovesse attivarsi dopo il decorso del suddetto termine biennale, il fornitore potrebbe dover restituire l'imposta alla controparte senza poterla recuperare dal fisco e rimanere, quindi, inciso del tributo. La causa di un esito così stridente con i principi dell'imposta è la differente disciplina dei termini procedurali dell'ordinamento interno, la quale, secondo la corte di giustizia, non contrasta, di per sé, con il principio di effettività (sentenza 15/12/2011, C-427/10).

Se le cose stanno in questi termini, il diritto di rivalsa dell'Iva accertata, esercitabile alle condizioni previste dal settimo comma dell'art. 60 in relazione agli accertamenti divenuti definitivi dal 24/1/2012, offre al fornitore che nutra dubbi sull'imponibilità o meno dell'operazione, un elemento di valutazione circa la scelta più opportuna, che paradossalmente potrebbe rivelarsi quella di non applicare il tributo, nella prospettiva di rivalersi sulla controparte (se solvibile) in caso di eventuale accertamento, rispetto alla scelta «prudenziale» di applicare l'imposta che, per quanto detto, potrebbe restare a suo carico e rappresentare un onere più gravoso rispetto alle sanzioni conseguenti alla prima scelta, che sono comunque definibili in via agevolata (e potrebbero addirittura essere dichiarate non dovute ove si riconoscesse l'obiettiva incertezza). Oltretutto, qualora l'ufficio ritenesse imponibili operazioni erroneamente fatturate come esenti, il contribuente potrebbe beneficiare, in sede di accertamento, anche di un maggior pro rata di detrazione.