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Imu, zero dubbi nelle vendite immobiliari con riserva

del 29/11/2012
di: di Fabrizio G. Poggiani
Imu, zero dubbi nelle vendite immobiliari con riserva
Nonostante l'assenza di disposizioni e chiarimenti, anche dopo la pubblicazione delle istruzioni al modello dichiarativo, il soggetto passivo dell'imposta municipale (Imu), per un immobile ceduto con «riserva della proprietà», non può che essere l'acquirente.

Le disposizioni contenute nell'articolo 1523 c.c. prevedono che, nella vendita con riserva di proprietà («patto di riservato dominio»), il compratore acquista la proprietà del bene oggetto del contratto solo con il pagamento dell'ultima rata del prezzo pattuito, ancorché si assuma i rischi dal momento della consegna.

In un periodo di crisi e di alto rischio per gli incassi come questo, questa clausola è sempre più presente negli atti traslativi anche di immobili (fabbricati e terreni), con la conseguenza che, ai fini dell'imposta municipale (Imu), si rende necessario comprendere chi è il soggetto debitore del tributo, stante quanto appena indicato.

La giurisprudenza di legittimità (Cassazione, sentenza n. 11450/1992) ha affermato, da tempo, che le clausole indicate dagli articoli 1525 e 1526 c.c. hanno, quale obiettivo prioritario, la limitazione dell'autonomia privata ma anche che, in presenza di una cessione con patto di riservato dominio, il passaggio della proprietà del bene («effetto traslativo») si realizza nel momento del pagamento dell'ultima rata; di conseguenza, l'acquirente diventa l'«effettivo» proprietario del bene solo con il pagamento dell'ultimo euro dell'ultima rata del prezzo concordato, giacché l'effetto reale risulta postergato (a sostegno, Cassazione, sentenza n. 5075/1998).

Dal punto di vista tributario, nemmeno in vigenza del precedente tributo locale (Ici) era stato definito chi fosse, in tal caso, il soggetto passivo dal tributo anche se la dottrina e la prassi riteneva che gli obblighi tributari ricadessero sull'acquirente, dal momento di stipula dell'atto notarile, anche se sottoposto a condizione.

In effetti, è acclarato che l'acquirente assume la qualità di soggetto passivo sia ai fini dell'Irpef, di cui all'art. 26, dpr n. 917/1986, sia della vecchia imposta comunale (Ici), di cui all'art. 3, dlgs n. 504/1992 e, infine, della più recente imposta municipale (Imu), di cui all'art. 9, dlgs n. 23/2011), a partire dal momento del pagamento del prezzo o dalla data di costituzione del diritto reale (uso, abitazione, usufrutto e quant'altro) in capo all'acquirente (dipartimento delle finanze, circolare n. 3/DF/2012).

La perplessità sulla soggettività passiva del tributo municipale risulta rafforzata anche dal fatto che, posta l'assenza di una precisa disposizione sul punto, quando il legislatore ha voluto attribuire l'obbligo in capo all'acquirente si è espresso in modo chiaro e inequivocabile; è il caso della tassa annuale delle unità da diporto, di cui all'art. 16, dl n. 201/2011, per la quale il legislatore ha esplicitamente indicato, tra i soggetti passivi, «gli acquirenti con patto di riservato dominio».

Il ministero delle finanze (c.m. n. 35/1993), in tema di vecchia imposta comunale sugli immobili (Ici), aveva già precisato che le vendite con riserva della proprietà dovevano essere considerati «atti immediatamente traslativi del dominio»; tesi diversa, sebbene sul tema della tassazione della plusvalenza da cessione di immobili (lett. b, comma 1, art. 67, dpr n. 917/1986), era stata fornita con altro documento di prassi (risoluzione n. 28/E/2009).

Senza una precisa indicazione, si pongono ulteriori problemi in sede di rispetto o meno della condizione relativa alla riserva di proprietà; se il compratore onora il contratto, paga il prezzo e ha pagato il tributo dalla data dell'atto di acquisto non sorge alcun problema ma, al contrario e senza utilizzare ulteriori varianti, riesce difficile comprendere cosa potrebbe succedere se il compratore non paga le ultime rate, ma ha pagato il tributo fino a una certa data e il bene torna al venditore, non potendo nemmeno escludere una solidarietà passiva tra le controparti.

Si auspicava che, con l'approvazione del modello di dichiarazione, si potesse risolvere, quantomeno in via interpretativa, il problema ma leggendo le istruzioni allegate al decreto 30/10/2012, nella parte riferita alla soggettività passiva (allegato n. 1 § 1.4), non si riscontra, purtroppo, alcun intervento sul tema.

Una situazione più consolidata, ma anch'essa non contemplata espressamente, è quella concernente i beni pignorati o sequestrati; in tal caso il proprietario perde la facoltà di godere e di disporre del bene (in tal caso immobile) ma non subisce alcuna modificazione nella titolarità del diritto di proprietà.

Combinando le disposizioni contenute nell'art. 1140 c.c. (possesso) e le interpretazioni fornite con alcuni documenti di prassi (risoluzione n. 158/E/2005 e n. 195/E/2003), ancorché non in tema di imposta municipale (Imu), si può dedurre che, in via generale, il tributo è dovuto dal proprietario o dal titolare dei diritti reali dell'immobile pignorato, giacché non vengono meno i presupposti tributari in capo a tali soggetti.

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