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Doppio termine per esercitare il diritto di rimborso

del 31/08/2012
di: di Franco Ricca
Doppio termine per esercitare il diritto di rimborso
Per il recupero dell'Iva non dovuta, via libera ai termini di decadenza-prescrizione differenziati per la domanda del soggetto passivo nei confronti del fisco (due anni) e per quella del cliente nei confronti del soggetto passivo (dieci anni). Questa disciplina processuale non contrasta infatti con l'ordinamento comunitario, ma a condizione che, sia pure nel più breve termine biennale, il soggetto passivo abbia la possibilità di esercitare il diritto al rimborso. Lo ha statuito la Corte di giustizia, «assolvendo» lo squilibrio dell'ordinamento nazionale, purché si rispetti il principio di effettività.

Il rimborso dell'Iva non dovuta

Con la sentenza del 15/12/2011, C-427/10, rispondendo alle questioni sollevate dalla nostra Corte di cassazione, la Corte di giustizia Ue ha statuito che le regole dell'ordinamento italiano, che in relazione all'azione volta alla restituzione dell'Iva applicata per errore, prevedono un termine di decadenza per la domanda del soggetto passivo verso l'amministrazione finanziaria molto più breve rispetto a quello entro il quale il cessionario/committente può agire verso il soggetto passivo, non contrastano con l'ordinamento comunitario. Questo, però, a condizione che sia effettivamente consentito al soggetto passivo di far valere il proprio diritto al rimborso.

Pertanto, il fatto che l'azione di ripetizione d'indebito dell'imposta possa essere proposta dal cliente nei confronti del soggetto passivo entro dieci anni, mentre quest'ultimo ha, a sua volta, solo due anni per richiedere il rimborso al fisco, non è di per sé in contrasto con l'ordinamento dell'Ue, a meno che questa normativa impedisca completamente al soggetto passivo di esercitare il proprio diritto, perché in tal caso risulterebbe violato il principio di effettività, come nel caso dal quale è scaturito il rinvio pregiudiziale, che andiamo a riassumere.

Negli anni dal 1984 al 1994, una società aveva addebitato ai consorzi di bonifica l'Iva sui compensi per la riscossione dei contributi consortili, in quanto l'amministrazione si era espressa nel senso che a tali prestazioni non fosse applicabile l'esenzione dall'imposta prevista per la riscossione dei tributi. Con una circolare del 1999, tuttavia, l'amministrazione cambiava parere, ammettendo che tali compensi erano esenti dall'imposta. In conseguenza di questa pronuncia, i consorzi si attivavano nei confronti della società, chiedendo la restituzione dell'Iva indebitamente fatturata. La società, a sua volta, chiedeva il rimborso dell'imposta all'amministrazione, la quale però rigettava l'istanza a motivo dell'avvenuto decorso del termine di decadenza biennale di cui all'art. 21 del dlgs n. 546/92.

Investita della controversia promossa dalla società avverso il diniego del rimborso, la Corte di cassazione sollevava il dubbio della compatibilità comunitaria del sistema nazionale, secondo cui l'azione di ripetizione del cliente nei confronti del soggetto passivo va esercitata nel termine di prescrizione decennale davanti al giudice ordinario, mentre l'istanza di ripetizione del soggetto passivo nei confronti del fisco va presentata entro il termine biennale.

Nella citata sentenza, il giudice comunitario ha osservato che la previsione di un termine di decadenza di due anni entro il quale il soggetto passivo può reclamare il rimborso dell'Iva versata indebitamente al fisco, mentre il termine di prescrizione per le azioni di ripetizione dell'indebito oggettivo tra privati è decennale, non è di per sé contraria al principio di effettività. È però necessario che il rimborso dell'imposta non risulti impossibile o eccessivamente difficile, nel qual caso gli stati membri sono tenuti ad adottare gli strumenti necessari per garantire il rispetto del detto principio.

Nella fattispecie, ha rilevato la Corte, per la società sarebbe stato impossibile o eccessivamente difficile ottenere, con un'azione proposta entro il termine di due anni, il rimborso dell'Iva versata negli anni 1984 1994, in considerazione della posizione espressa originariamente dall'amministrazione. È pacifico, poi, che i consorzi abbiano avviato l'azione di ripetizione dell'indebito nei confronti della società dopo l'emanazione della circolare del 1999, ovvero dopo che era decorso il termine di decadenza biennale del quale disponeva la società per avviare, a sua volta, l'azione nei confronti del fisco.

In una situazione simile, quindi, la società finisce per sopportare il pagamento dell'Iva non dovuta, senza avere la possibilità di reclamarne effettivamente il rimborso da parte del fisco, ancorché non le sia imputabile alcuna negligenza, essendosi conformata al parere dell'amministrazione. Pertanto, ha aggiunto la Corte, avendo la circolare rimesso in discussione retroattivamente il regime Iva delle operazioni in esame, l'amministrazione deve tenere conto delle situazioni particolari degli operatori e deve prevedere, eventualmente, adeguamenti nell'applicazione delle sue nuove valutazioni giuridiche, pena la violazione del principio di effettività.

Servizi di trasporto persone

Con ordinanza dell'1/3/2012, C-220/11, la Corte ha statuito che il servizio consistente nel semplice trasporto dei passeggeri mediante pullman non rientra nel regime speciale Iva previsto per le agenzie di viaggio. La questione, per la verità, mirava a chiarire anche se possa considerarsi conforme con la direttiva Iva la normativa della Repubblica Ceca, laddove non limita l'applicazione del regime speciale alle prestazioni rese dalle agenzie di viaggio nei confronti del «viaggiatore», ma consente di estenderlo anche ai servizi resi dai tour operator nei confronti di soggetti diversi dal viaggiatore, quali, per esempio, altri tour operator. Questo interrogativo sarà risolto in altra occasione dalla Corte, investita da un ricorso della commissione europea contro l'Italia (causa C-236/11) e altri paesi.

Tornando alla questione risolta dall'ordinanza, scaturita da una controversia nella quale l'amministrazione finanziaria aveva contestato l'applicazione del regime speciale alle prestazioni di trasporto mediante pullman rese da un'impresa di trasporti nei confronti di agenzie di viaggio, la Corte ha ricordato di avere già chiarito che il regime speciale può essere applicato anche da parte dell'agenzia di viaggi che si limiti a fornire un alloggio per le vacanze al viaggiatore, qualora tale servizio non si riduca ad una prestazione unica, in quanto comprenda, oltre alla locazione dell'alloggio, prestazioni quali informazioni e consigli sulle diverse possibilità di vacanza. Pertanto non si può escludere a priori che anche ai servizi di trasporto dei passeggeri mediante pullman possa applicarsi il regime speciale, purché non si riducano a una prestazione unica ma includano altri servizi. Tuttavia, nel caso di cui alla controversia principale, l'impresa forniva esclusivamente il servizio di trasporto dei passeggeri, con esclusione di qualsiasi altro servizio, quali quelli di alloggio, guida, consulenza, ecc, sicché in circostanze simili le prestazioni non sono affatto riconducibili a quelle tipiche di un'agenzia di viaggi e non rientrano nel regime speciale previsto dall'art. 306 della direttiva 2006/112/Ce del 28 novembre 2006, ma vanno assoggettate alle regole ordinarie.

Parcheggio e transfert

Con ordinanza del 19/1/2012, C-117/11, la Corte ha dichiarato che il servizio di parcheggio dell'autovettura nei pressi dell'aeroporto, accompagnato dal trasferimento del viaggiatore al terminal, dietro pagamento di un corrispettivo unico commisurato alla durata della sosta, costituisce una unica prestazione complessa agli effetti dell'Iva, nella quale è predominante la messa a disposizione del parcheggio. Il procedimento era stato promosso dai giudici del Regno Unito in relazione a una controversia scaturita dalla domanda con la quale due società avevano chiesto il rimborso dell'Iva che avevano corrisposto, a loro avviso indebitamente, su servizi di trasporto di persone che avrebbero dovuto considerarsi esenti.

Le società gestiscono diversi parcheggi situati nei pressi di vari aeroporti nazionali, in aree recintate e sottoposte a sorveglianza continua. I clienti consegnano l'autovettura ad un addetto, che provvede a parcheggiarla, e vengono poi accompagnati, con mezzi delle società, al terminal; al ritorno, vengono prelevati dal terminal con gli stessi mezzi e riportati nel parcheggio, dove ritirano l'auto pagando un corrispettivo calcolato in base alla tariffa giornaliera per la durata della sosta, comprensivo del trasferimento al terminal e indipendente dal numero dei viaggiatori.

Fino al 2006 le società avevano pagato l'Iva, ma poi erano prevenute alla convinzione che le prestazioni di trasporto non dovessero assoggettarsi all'imposta, per cui chiedevano il rimborso dell'imposta. L'amministrazione respingeva però le richieste, sostenendo che i servizi di parcheggio e di trasporto costituivano un'unica prestazione di servizi imponibile.

Ne scaturiva una controversia che il giudice nazionale decideva di sospendere per chiedere lumi sull'interpreazione della direttiva Iva alla Corte di giustizia.

La Corte, nella citata ordinanza, ha osservato in primo luogo che, ai fini Iva, ciascuna prestazione deve essere considerata di regola come autonoma e indipendente; tuttavia, una transazione unica dal punto di vista economico non deve essere artificiosamente divisa.

In determinate circostanze, inoltre, i vari servizi formalmente distinti, che potrebbero essere resi autonomamente e quindi dare origine, separatamente, a imposizione o esenzione, devono essere considerati come un'unica operazione quando non sono indipendenti. Ciò si verifica quando uno o più elementi devono essere considerati come la prestazione principale, mentre altri devono essere considerati accessori, sottoposti come tali alla stessa disciplina della prestazione principale. In particolare, una prestazione deve essere considerata accessoria quando non costituisce per la clientela un fine a sé stante, ma un mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale reso dal prestatore. Vi è un'unica prestazione anche quando due o più elementi sono strettamente connessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile.

Nella fattispecie, è vero che le due prestazioni possono essere fornite separatamente, ma ciò è tipico delle prestazioni composite. Dalle circostanze emerge che i servizi di parcheggio e di trasporto forniti dalle società costituiscono per i clienti una prestazione unica, nella quale l'elemento parcheggio è predominante, come dimostra anche la modalità di quantificazione del corrispettivo. Il servizio di trasporto è solo la conseguenza inevitabile del fatto che il parcheggio si trova ad una certa distanza dall'aeroporto e viene reso dalle società in modo da poter competere, nonostante la distanza, con il parcheggio interno all'aeroporto.

8ª puntata - Le precedenti sono state pubblicate il 14, 15, 17, 18, 22, 29 e 30 agosto 2012

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