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La consulenza fiscale resta libera

del 29/03/2012
di: di Mario Zanchetti Ordinario diritto penale Università Cattaneo LIUC
La consulenza fiscale resta libera
Estensiva ma non troppo. La Cassazione a sezioni unite, con una sentenza pronunciata lo scorso 15 dicembre, di cui oggi abbiamo le motivazioni, risolve un contrasto interpretativo in materia di esercizio abusivo della professione, optando per una lettura della fattispecie, appunto, estensiva ma non tanto da violare i sacri confini della legalità-tassatività. Partiamo dalla norma che, effettivamente, è parecchio generica nella formulazione. L'art. 348 c.p. punisce chiunque «abusivamente esercita una professione per la quale è richiesta una speciale abilitazione dello stato»: non dice, però, quali attività configurino l'esercizio abusivo. Un massaggio dolce è esercizio abusivo della professione medica? (no, per la giurisprudenza dominante). E, per venire al caso che sottostà alla decisione delle sezioni unite, una persona che, spacciandosi per commercialista, raccoglie da venditori ambulanti l'incarico di tenere la contabilità e di provvedere alle dichiarazioni e ai pagamenti dei tributi, denaro che poi si tiene per sé, risponde, oltre che di truffa, anche di esercizio abusivo della professione di commercialista?

La fattispecie di esercizio abusivo deve essere integrata attraverso il ricorso alle discipline di settore che ci dicono quali attività sono proprie delle varie professioni regolate. Qui è sorto il contrasto giurisprudenziale che le sezioni unite sono state chiamate a sciogliere. Per una prima lettura, restrittiva, gli atti protetti dalla fattispecie penale sono solo quelli attribuiti «in via esclusiva» alla professione regolata (la difesa in giudizio per l'avvocato, la revisione contabile per il revisore). Ovviamente, in questi casi, basta un singolo atto riservato compiuto da un soggetto privo di titolo per configurare l'esercizio abusivo. Sia detto per inciso, anche questa lettura, pur restrittiva, lascia spazio a dibattito sui singoli casi: l'atto terapeutico è affidato al medico, nessuna discussione, ma su cosa sia un atto terapeutico le discussioni sono infinite.

Una seconda lettura estende l'esercizio abusivo anche a chi compie atti non esclusivi ma «caratteristici» della professione regolata, purché queste attività siano poste in essere in modo continuativo, organizzato e retribuito, in modo da creare l'apparenza di un esercizio da parte di soggetto munito del titolo abilitante. Questi atti sarebbero «relativamente liberi», nel senso che chiunque può svolgerli, occasionalmente, ma solo il professionista abilitato può farne l'oggetto della propria professione organizzata.

Le sezioni unite partono da quest'ultimo indirizzo, ma si preoccupano di segnalare che l'interpretazione estensiva non deve esserlo troppo: pena lo slabbramento del principio di legalità-tassatività che regge il diritto penale. Quindi, dice la Cassazione, bisogna leggere con attenzione le discipline di settore, e trovare quelle attività che sono descritte in modo «puntuale e non generico»: la Corte le definisce attività di competenza «specifica» del professionista abilitato, per distinguerle dalle attività di competenza «esclusiva». Commette il reato di esercizio abusivo chi, senza averne titolo, compie anche una sola attività riservata «in esclusiva», ma commette lo stesso reato anche chi compie in modo «tendenzialmente abituale» attività «univocamente ricomprese nella competenza specifica del professionista», seppure non a lui riservate: sempre che le svolga in modo organizzato e retribuito così da creare la falsa impressione di un esercizio legittimo dell'attività. Ricorda la Corte, infatti, che se il soggetto esplicita in modo non equivoco che non è munito dell'abilitazione, in modo da evitare di indurre il pubblico in errore, non commette il reato.

Non commette esercizio abusivo, altresì, chi compie attività descritte dalla disciplina di settore in modo solo generico, come appartenenti alla sfera di competenza delle professioni regolamentate.

Alla luce di questi principi, interpretando la disciplina che regolava pro tempore l'attività di ragioniere e perito commerciale (dpr 1068/1953) la Corte annulla con rinvio la sentenza di condanna, perché la tenuta della contabilità, anche in modo organizzato, non era allora attività disciplinata in modo sufficientemente specifico (ma era affidata a una generica area di «competenze tecniche» del commercialista).

Si premura di dire la Cassazione che oggi, sotto il vigore del dlgs 139/2005, la risposta sarebbe diversa, perché questa attività è caratteristica specifica della professione regolata di «esperto contabile».

Quindi, oggi, una persona che svolga l'attività di consulente fiscale, senza essere iscritta all'albo degli esperti contabili (o dei commercialisti), in modo continuativo, organizzato e retribuito, generando l'affidamento nella propria appartenenza alla professione regolamentata, commette reato di esercizio abusivo della professione (di esperto contabile). Si badi bene, non essendo questa attività fra quelle riservate in esclusiva ai professionisti iscritti, ma essendo solo appartenente alla categoria delle competenze che la Corte ha definito «specifiche», è sufficiente che il consulente fiscale non iscritto a un albo chiarisca in modo inequivoco al pubblico la propria mancata iscrizione, per evitare di incorrere nel reato. Diversa sarebbe la conclusione se compisse un atto «riservato», che come tale nessuno può compiere nemmeno una volta senza titolo.

Una sentenza equilibrata, in conclusione, che ci ricorda come lo scopo della fattispecie di esercizio abusivo non sia quello di proteggere interessi corporativi dei ceti professionali, ma quello di tutelare l'interesse generale a che determinate professioni, ritenute dall'ordinamento particolarmente delicate, siano svolte solo da soggetti aventi comprovati requisiti di onorabilità e professionalità. Per cui, in un contesto costituzionale che protegge la libertà di esercizio del lavoro autonomo, una fattispecie penale come quella dell'art. 348 c.p. deve essere confinata in limiti rigorosi.

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