Prima delle modifiche apportate dal dl 98/2011, se il contribuente sceglieva di effettuare ratealmente il pagamento delle somme dovute a seguito di accertamento con adesione, nel caso in cui l'ammontare delle rate successive alla prima fosse superiore a 50 mila euro era tenuto a prestare idonea garanzia. In questo caso, la definizione dell'accertamento si perfezionava con il versamento della prima rata e con la presentazione della garanzia. Mentre in caso di mancato pagamento anche di una sola delle rate successive, qualora il garante non avesse versato l'importo garantito entro trenta giorni dalla notificazione di apposito invito, l'ufficio avrebbe proceduto all'iscrizione a ruolo delle somme dovute sia a carico del contribuente che del garante.
Regole analoghe erano previste nel caso di definizione dell'accertamento per rinuncia all'impugnativa ai sensi dell'art. 15, dlgs n. 218/97 (acquiescenza), ovvero di conciliazione giudiziale ai sensi dell'art. 48 del dlgs n. 546/92.
Con i commi 17-20 dell'art. 23 del dl n. 98/2011, le disposizioni del dlgs n. 218/97 e dell'art. 48 del dlgs n. 546/92 sono state modificate al fine di cancellare l'obbligo di prestare la garanzia per la rateazione delle somme dovute a seguito dell'adesione ai richiamati istituti definitori, eliminando nel contempo il riferimento alla prestazione della garanzia quale condizione di perfezionamento della definizione.
La semplificazione dei procedimenti di definizione ha un risvolto meno piacevole: il dl 98/2011, infatti, ha anche previsto che in caso di mancato pagamento anche di una sola rata entro il termine di pagamento di quella successiva, l'ufficio provvede a iscrivere a ruolo le somme ancora dovute e la sanzione di cui all'art. 13 del dlgs n. 471/97 applicata in misura doppia, pari cioè al 60% del residuo importo dovuto a titolo di tributo. L'iscrizione a ruolo e la predetta sanzione, in pratica, scattano ad esempio se il contribuente non paga la seconda rata entro il termine previsto per il pagamento della terza. Questa disciplina, che secondo la circolare n. 41/2011 vale anche con riguardo all'adesione ai processi verbali e agli inviti al contraddittorio, come si legge nella relazione illustrativa del decreto tiene conto «di ritardi tali da non compromettere, nel suo complesso, il piano di rateazione e l'interesse alla tempestiva riscossione delle somme dovute». Anche il ritardo contenuto resta comunque punibile. Nella circolare 41/2011 l'Agenzia osserva infatti che in seguito all'avvenuto perfezionamento della definizione con il tempestivo e congruo versamento della prima rata, il successivo tardivo versamento delle somme oggetto di pagamento dilazionato integra pur sempre una violazione sanzionabile ai sensi dell'art. 13 del dlgs n. 471 del 1997. L'ufficio pertanto riconoscerà il beneficio della dilazione al contribuente che abbia dimostrato la volontà di adempiere pagando, a titolo di ravvedimento, l'importo della rata successiva alla prima entro il termine di versamento della rata successiva a quella non pagata, gli interessi legali e la relativa sanzione, facendo poi pervenire all'ufficio l'attestazione di pagamento, entro dieci giorni dal versamento stesso.
In sostanza, in base alle disposizioni dell'art. 13 del dlgs n. 471/97 e dell'art. 13 del dlgs n. 472/97, qualora il pagamento della rata sia effettuato entro il termine di scadenza della rata successiva, il contribuente dovrà pagare, a titolo di sanzione:
- un importo pari allo 0,2% per ciascun giorno di ritardo, se questo non supera quattordici giorni; in tal caso, infatti, la sanzione edittale per tardivo versamento è del 2% per ogni giorno di ritardo, da ridurre a un decimo per effetto del ravvedimento operoso;
- un importo pari al 3% se il ritardo supera 14 giorni; in questo caso, si applica infatti la sanzione ordinaria del 30%, da ridurre a un decimo per effetto del ravvedimento operoso.
La decorrenza della nuova disciplina è regolata dal comma 20 dell'art. 23, il quale stabilisce che essa non si applica alle definizioni e alle conciliazioni già perfezionate, anche con la prestazione della garanzia, alla data del 6 luglio 2011. Tuttavia, tenuto conto della finalità del legislatore e del principio di conservazione degli atti, nella circolare 41/2011 l'agenzia ha espresso l'avviso che gli uffici possano esimersi dal richiedere ulteriormente la garanzia ai contribuenti che non abbiano ancora provveduto a presentarla alla data del 6 luglio 2011, a condizione che i contribuenti abbiano tempestivamente pagato la prima rata e gli uffici non abbiano già provveduto a formalizzare il mancato perfezionamento della definizione, ancorché alla stessa data risultino superati i termini per il perfezionamento.