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Privilegi tributari impazziti

del 13/07/2011
di: di Marcello Pollio e Pietro Paolo Papaleo
Privilegi tributari impazziti
Concordati preventivi a rischio default dopo le modifiche introdotte dalla manovra di stabilizzazione finanziaria ai privilegi fiscali. Il dl 98/2011, infatti, ha esteso la prelazione anche a tutti i crediti per sanzioni tributarie e, soprattutto ha eliminato ogni limite temporale e quantitativo del privilegio fiscale previsto dall'art. 2752 del codice civile. Se ciò non bastasse, il decreto al fine di stabilizzare e aumentare il gettito fiscale ha introdotto anche una regola di retroattività dei nuovi privilegi a tutti i crediti sorti anteriormente al 6 luglio 2011, data di entrata in vigore del dl 98/2011.

Una manovra di stabilizzazione finanziaria che non porterà grandi risultati effettivi di gettito, bensì permetterà di ritenere i crediti per sanzioni garantiti e quindi «stabilizzati» nel bilancio dello Stato.

Le novità sono contenute nell'art. 23 (in tema di «Norme in materia tributaria»: commi 37 ss.) della manovra, con l'intento di avvantaggiare il fisco nelle procedure esecutive (individuali e concorsuali), di fatto, però rendendo del tutto inoperativa la transazione fiscale da poco introdotta nella legge fallimentare e minando la par condicio creditorum, che ora deve essere completamente rivista a seguito dell'impatto che le nuove disposizioni determinano.

I concordati preventivi e gli accordi di ristrutturazione dei debiti che attendono la votazione dei creditori, infatti, dovranno essere rivisti e probabilmente le aziende che hanno presentato le proposte ai creditori saranno destinate al fallimento, con addio all'auspicata utilità dei nuovi istituti concorsuali introdotti dal legislatore appena 5 anni fa.

I crediti per tributi diretti e indiretti

Ai sensi del nuovo comma 1 dell'articolo 2752 del codice civile hanno privilegio generale sui mobili del debitore i crediti dello Stato per le imposte e le sanzioni dovute secondo le norme in materia di Irpef, Irpeg, Ires, Irap e imposte locali sui redditi.

La nuova disposizione generalizza l'attribuzione del privilegio a tutte le imposta erariali, ne estende l'applicazione anche alle sanzioni tributarie (prima della modifica soltanto le sanzioni Iva godevano del privilegio) e, soprattutto, non richiede più che i debiti tributari «siano iscritti nei ruoli resi esecutivi nell'anno in cui il concessionario del servizio di riscossione procede o interviene nell'esecuzione e nell'anno precedente».

Quindi cambia (non solo l'estensione ma) anche il presupposto per l'attribuzione del privilegio fiscale, con evidenti ricadute (e semplificazioni pro fisco) sul fronte dell'accertamento dei crediti tributari in sede fallimentare. Nel sistema previgente, infatti, il privilegio veniva riconosciuto soltanto alle imposte iscritte nei ruoli resi esecutivi nell'anno in cui Equitalia si insinuava al passivo, e nell'anno precedente, subordinando così il riconoscimento del privilegio alla «tempestività» con cui il concessionario della riscossione si insinuava al passivo fallimentare.

Ora, per effetto delle nuove regole, Equitalia in fase dell'insinuazione dovrà solamente provare che i crediti tributari (comprese le sanzioni) per i quali chiede l'ammissione al privilegio siano stati iscritti a ruolo e che la relativa cartella di pagamento sia stata (previamente) notificata al fallito o al curatore, indipendentemente dal momento in cui il ruolo è stato reso esecutivo.

Le nuove modifiche non impattano sui crediti per tributi locali (propriamente Ici, Tarsu, Tia ecc..) ai quali, pertanto, continua ad applicarsi l'ultimo comma dell'art. 2752 c.c., con conseguente riconoscimento del privilegio generale mobiliare al solo credito per imposta e non al credito per sanzioni, che pertanto continueranno ad avere natura chirografaria.

I crediti per le imposte sui redditi immobiliari

La manovra ha abrogato l'art. 2771 c.c., disposizione residuale che, in termini applicativi, tutela(va) i crediti per imposte dirette, ma limitatamente all'imposta afferente ai redditi immobiliari e ai loro frutti, che non trovavano copertura nella tutela ex articolo 2752, attraverso l'attribuzione di un privilegio speciale immobiliare e/o mobiliare, a condizione che (i detti crediti) fossero siano iscritti nei ruoli resi esecutivi nell'anno in cui il concessionario del servizio di riscossione procede o interviene nell'esecuzione e nell'anno precedente.

Tale tutela residuale è stata così espunta perché ritenuta evidentemente superflua.

Le conseguenze nel fallimento e la lesione della par condicio

Le nuove disposizioni si applicano anche ai crediti tributari sorti prima del 6 luglio 2011.

Il comma 40 del dl 98 prevede, inoltre, che i titolari di crediti privilegiati, intervenuti nell'esecuzione o ammessi al passivo fallimentare anteriormente al 6 luglio 2011, possono contestare i crediti (fiscali) che, per effetto delle nuove norme, sono stati anteposti ai loro crediti nel grado di privilegio, valendosi, in sede di distribuzione della somma ricavata, del rimedio di cui all'articolo 512 del codice di procedura civile, oppure proponendo l'impugnazione dello stato passivo ai sensi del comma 3 dell'articolo 98 della legge fallimentare, nei termini di cui all'articolo 99 della stessa legge fallimentare.

Nel fallimento, quindi, i creditori privilegiati diverranno concorrenti con il fisco e quelli chirografari saranno ulteriormente penalizzati dalle sanzioni ora garantite dal privilegio.

La norma introdotta desta grande incertezza applicativa e deve essere coordinata con le regole endo concorsuali in tema di formazione e opposizione allo stato passivo.

La legge fallimentare, infatti, prevede che (i) lo stato passivo (formato dal curatore) venga reso esecutivo dal giudice delegato con decreto depositato in cancelleria (art. 96); (ii) il decreto di esecutività dello stato passivo, dopo il deposito, venga immediatamente comunicato dal curatore a tutti di creditori (art. 97); (iii) ciascun creditore, entro 30 giorni dalla ricevimento della comunicazione (articolo 99), possa (ai fini che qui interessano) impugnare tale decreto per contestare la insinuazione di un creditore concorrente, la cui domanda sia stata accolta (art. 98).

La nuova disposizione, che si applica alle nuove insinuazioni, è destinata ad operare anche per quelle «in corso di valutazione» da parte del curatore alla data del 6 luglio 2011. Anzi la tutela accordata dal dl 98 agli altri titolari di crediti privilegiati sembra operare proprio in quest'ultima fattispecie.

In pratica pare che il curatore, nelle more della esecutività e cristallizzazione dello stato passivo, debba applicare le nuove disposizione e, ad esempio, trattare come privilegiato le sanzioni tributarie (per le quali Equitalia si è insinuata). Ovviamente, però, il curatore non può mai riconoscere un privilegio non richiesto e quindi se la domanda del concessionario è «vecchio stile», ovvero al chirografo per le sanzioni, l'ammissione dovrà essere conforme. Se per effetto di tale trattamento altri creditori privilegiati vengono post posti al fisco, i primi possono opporsi, impugnando lo stato passivo e sempreché quest'ultimo non si sia cristallizzato. L'opposizione dei creditori è un atto dovuto perché il creditore non può chiedere una ammissione diversa dalla sua stessa domanda.

L'impatto sugli strumenti anti crisi alternativi al fallimento

L'ampliamento dei privilegi fiscali condiziona anche la fruibilità degli strumenti per la soluzione della crisi con stralcio di debiti, alternativi al fallimento.

L'attribuzione ex lege del privilegio a tutte le sanzioni tributarie (restano escluse le sole sanzioni sui tributi locali che conservano natura chirografaria), infatti, aumenta il «peso» del Fisco nella composizione concordataria (stragiudiziale o giudiziale) dell'insolvenza (accordi di ristrutturazione e concordato preventivo), richiedendo l'impiego di maggiori risorse finanziarie da destinare al creditore erariale (privilegiato) per ottenere l'assenso alla ristrutturazione; assenso che nel concordato preventivo viene sempre negato se la proposta di pagamento non è veicolata tramite transazione fiscale. In particolare, l'applicazione delle nuove regole anche ai crediti tributari sorti prima del 6/7/2011 inficia la fattibilità e validazione del processi di ristrutturazione in corso di perfezionamento e in particolare le proposte di concordato preventivo che alla data di entrata in vigore delle nuove norme non sono state ancora votate dai creditori.

Per tali procedure, infatti, il piano di soluzione della crisi deve essere modificato anche consistentemente e le percentuali offerte in pagamento ai creditori possono variare significativamente, cosicché la proposta potrebbe non ricevere il gradimento e dunque precipitare verso il fallimento dell'impresa, che è risaputo non ha dimostrato di potere mantenere in vita le aziende in crisi.

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