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Società di capitali. E di comodo

del 11/10/2011
di: di Fabrizio G. Poggiani
Società di capitali. E di comodo
I soggetti cui è fatto l'obbligo di costituirsi nella forma di società di capitali per legge, si configurano come società di comodo se hanno realizzato perdite nell'ultimo triennio. Per queste società non sussistono clausole di esclusione specifiche dal regime delle società di comodo, ma solo l'esonero dall'effettuazione del test di operatività.

Questo ciò che emerge dalla combinata lettura del comma 36-decies, dell'art. 2, dl n. 138/2011, convertito con modificazioni dalla legge n. 148/2011 (cosiddetta «Manovra di Ferragosto»), dal provvedimento direttoriale dell'Agenzia delle entrate n. 2008/23681 e dalle disposizioni inserire nell'art. 30, della legge 23/12/1994 n. 724, avente a oggetto le società non operative.

Il comma richiamato della manovra di mezza estate, infatti, dispone che «… pur non ricorrendo i presupposti di cui all'articolo 30, comma 1, della legge 23 dicembre 1994, n. 724, le società e gli enti ivi indicati che presentano dichiarazioni in perdita per tre periodi d'imposta consecutivi sono considerati non operativi a decorrere dal successivo quarto periodo d'imposta…»; naturalmente, continua la disposizione appena richiamata, «… fatte salve le cause di non applicazione della disciplina (…) di cui al predetto articolo 30 della legge 724 del 1994…».

La semplice lettura di tale articolo, con particolare riferimento al caso delle società obbligate a costituirsi nella forma di società di capitali (ma anche in presenza delle ulteriori fattispecie, di cui al secondo periodo, del comma 1, del citato art. 30, legge 724/1994) rende possibile la «non applicazione» del test di non operatività indicato dal comma 1 ma, in assenza di una ulteriore conferma ministeriale, non esclude l'ingresso di questi soggetti tra le società di comodo.

Completamente diversa appare, allo stato attuale, la situazione riferibile alla cosiddetta «disapplicazione oggettiva» in quanto ai sensi del comma 4-ter, introdotto dal comma 128, della legge n. 244/2007 (Finanziaria 2008) sono state individuate, mediante specifico provvedimento direttoriale (Agenzia delle entrate, provvedimento 14/2/2008 n. 23681), illustrato con un documento di prassi emanato nella medesima data (Agenzia delle entrate, circ. 14/2/2008 n. 9/E), determinate fattispecie per le quali è consentita l'esclusione dall'intera disciplina, senza che si renda necessaria la presentazione della specifica istanza e l'ottenimento del parere positivo dell'Amministrazione finanziaria.

In effetti, quanto prescritto dal secondo periodo, del comma 1, dell'art. 30 e quanto indicato al comma 4-ter del medesimo articolo opera diversamente in questi termini; il secondo periodo del comma 1 esclude soltanto quanto prescritto dal comma 1 dell'art. 30 (in sintesi, l'applicazione del test di operatività), mentre il comma 4-ter, del medesimo art. 30, dispone la «disapplicazione» delle disposizioni dell'intero articolo 30, della legge n. 724 del 1994.

È fin troppo chiaro, pertanto, che per come sono sviluppate le disposizioni in commento, per quanto indicato dal provvedimento direttoriale e per quanto indicato dalla prassi ministeriale, stante l'introduzione della novità introdotta dal dl n. 138/2011, a valere sia per le società di capitali che personali, fatte salve determinate esclusioni soggettive (società cooperative, società consortili, società semplici e quant'altro), in presenza di un soggetto che, obbligatoriamente, si è costituito nella veste di società di capitali, realizzando nel triennio 2009/2011 perdite fiscali, scatta la qualificazione di comodo con l'applicazione, se soggetto Ires, dell'addizionale di 10,5 punti percentuali che si aggiunte all'aliquota ordinaria (27,5%), di cui all'art. 75, dpr n. 917/1986, e l'eventuale blocco del credito Iva, fino alla completa confisca dello stesso.

Peraltro, nella fattispecie evidenziata si rende applicabile anche quanto prescritto dal successivo comma 36-undecies, dell'art. 2 della manovra, che prevede l'applicazione della disciplina anche solo in presenza di due periodi d'imposta in perdita fiscale e di uno con reddito dichiarato inferiore all'ammontare determinato ai sensi del comma 3, del citato art. 30 (coefficienti), con l'ulteriore complicazione che, in presenza di un esercizio in utile su tre, essendo tale situazione esonerata dalla compilazione del test, di cui al comma 1, la società deve procedere alla verifica, al fine di aver certezza del superamento dell'ammontare di reddito minimo.

Si ritiene necessario rendere, alla luce delle novità introdotte, più organica la disciplina della disapplicazione, modificando il secondo periodo del comma 1, dell'art. 30, della legge n. 724 del 1994 o, in alternativa, integrando il decreto del 2008 con ulteriori situazioni soggettive e/o oggettive o chiarendo eventualmente che il mancato obbligo di assoggettamento al test, esclude l'applicazione delle disposizioni dei commi 36-decies e 36-undecies, dell'art. 2, stante il fatto che la norma è estremamente chiara: test (superato o meno) o non test, chi dichiara perdite fiscali per tre periodi d'imposta consecutivi, assume la qualifica di società di comodo, con le conseguenze del caso.

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